A) NORMATIVA TRIBUTARIA
1. La DIAN tiene proyectada una modificación a la reglamentación sobre información exógena del año gravable 2017.
La Entidad efectuó algunas modificaciones a la Resolución 000068 del 28 de octubre de 2016.
El primer cambio corresponde a las personas naturales, y los agentes de retención personas naturales, obligadas a presentar la información de que trata el artículo 631 del Estatuto Tributario, para las cuales se establece una nueva condición y es la obligación de llevar contabilidad. Así las cosas, aunque en el año gravable 2015 se hayan tenido ingresos superiores a $ 500.000.000, debe además estar obligada en el año gravable 2017 a llevar contabilidad para tener también la obligación de presentar la información exógena por este año gravable.
Respecto a la obligación de reportar el Formato 2276 correspondiente al certificado de ingresos y retenciones que debe emitirse a las personas naturales por rentas de trabajo o pensiones, sólo aplica si además quien debe emitir el certificado está obligado a presentar cualquier otro formato.
Con relación a otros de los cambios propuestos, la mayoría corresponden a la adaptación de algunos de los formatos a las nuevas realidades tributarias vigentes a partir del año gravable de 2017 como consecuencia de la Ley 1819 de 2016 y del Decreto 2250 de 2017.
En este sentido los formatos modificados son los siguientes:
A.1.1. Formato 1004: Descuentos Tributarios: Códigos de Descuentos Tributarios, incluyendo por donaciones;
A.1.2. Formato 1011: Declaraciones Tributarias: Códigos de Ingresos NO Gravados, Códigos de Rentas Exentas, Códigos de Deducciones, Códigos de Ingresos Excluidos IVA, Códigos de Tarifas Especiales IVA, Códigos de Ingresos Exentos IVA, Formato 2275: Ingresos NO Gravados, Códigos de Ingresos NO Gravados;
A.1.3. Formato 2276: Certificados de Retas de Trabajo y Pensiones: Se adapta el formato al certificado 220, versión año gravable 2017.
Finalmente, se establecieron nuevos plazos para suministrar la información anual y anualmente con corte mensual, teniendo en cuenta el último dígito del NIT del informante cuando se trate de un Gran Contribuyente o los dos últimos dígitos del NIT del informante cuando se trate de una persona jurídica asimilada o una Persona Natural y asimilada, así:
Grandes contribuyentes:
| ÚLTIMO DÍGITO | FECHA |
| 0 | 24 de abril de 2018 |
| 9 | 25 de abril de 2018 |
| 8 | 26 de abril de 2018 |
| 7 | 27 de abril de 2018 |
| 6 | 30 de abril de 2018 |
| 5 | 02 de mayo de 2018 |
| 4 | 03 de mayo de 2018 |
| 3 | 04 de mayo de 2018 |
| 2 | 07 de mayo de 2018 |
| 1 | 08 de mayo de 2018 |
2. Se establece el procedimiento para emitir viabilidad sectorial respecto de proyectos de energía presentados para el mecanismo de pago OBRAS POR IMPUESTOS.
El ministerio de Minas y Energía, a través de la resolución 40240, del 14 de marzo de 2018, establece el procedimiento para emitir la viabilidad de los proyectos de obras por impuestos pertenecientes a su ramo. De esta manera regula los responsables de emitir la viabilidad y aquella dependencia que tendrá la responsabilidad de establecer los requisitos de los proyectos.
Así las cosas, una vez la Agencia de Renovación del Territorio transfiera el proyecto al Ministerio de Minas y Energía, este lo remitirá a la Unidad de Planeación Minero-Energética (UPME), para que esta realice la evaluación correspondiente -así como el establecimiento de los requisitos sectoriales para los proyectos-.
Una vez se tenga concepto favorable de la viabilidad del proyecto por la UPME, la correspondiente Dirección Técnica del Ministerio emitirá la certificación de viabilidad técnica y financiera; finalmente, será la Oficina de Planeación y Gestión Internacional la encargada de emitir el concepto de viabilidad sectorial.
3. La Alcaldía de Medellín fijó una serie de condiciones aplicables a la retención del Impuesto de Industria y Comercio en su jurisdicción.
Ello a través de la Resolución No. 9573 del 22 de marzo de 2018, previendo lo gravoso del nuevo estatuto de rentas municipal respecto de la retención en la fuente del ICA:
En primer lugar resolvió que los agentes de retención de ICA no la practicarán a los sujetos pasivos del mismo que hayan sido calificados como grandes contribuyentes por la DIAN, ni a las entidades vigiladas o controladas por la Superintendencia Financiera, ni a las personas naturales que obtengan ingresos por dividendos.
En segundo lugar dispuso que las entidades vigiladas o controladas por la Superintendencia Financiera no retendrán sobre los ingresos obtenidos por concepto de rendimientos financieros.
Para identificar los beneficiarios de pagos por concepto de dividendos y rendimientos, en su artículo 4º indicó que la Subsecretaría de ingresos establecerá la información que deben reportar los agentes de retención.
Por último indicó que las entidades financieras practicarán retención sobre los ingresos obtenidos por actividades de economía digital, siempre que esos ingresos cumplan los elementos esenciales del ICA respecto a la jurisdicción de Medellín, según informe la Subsecretaría de Ingreso a través de un listado taxativo de plataformas y contribuyentes que cumplan con esas condiciones.
B) DOCTRINA TRIBUTARIA
1. Para la Administración Tributaria el pago de incapacidades en la parte que excede el 66.6% no pueden entenderse como atención a empleados.
Así lo estimó en el Oficio No. 034418 del 22 de diciembre de 2017, al considerar que dichos pagos no podrían entenderse como deducibles en términos del artículo 107-1 del Estatuto Tributario.
Esa interpretación surge al analizar la exposición de motivos de la noma (artículo 63 de la Ley 1819 de 2016), donde se asocian al término “atención” expresiones como “…comidas, fiestas de fin de año, entre otros”, por lo que difieren de la suerte de subsidio por incapacidad en virtud de una relación laboral cuyo pago no podría tenerse como una deducción fiscalmente aceptable.
2. La DIAN cambia de tesis respecto de la posibilidad de depreciar activos menores en un solo año.
La DIAN mediante concepto 017548 del 2017 consideró que había operado el decaimiento sobre el artículo 1.2.1.18.5. del DUT, el cual permitía la deducción de activos menores a 50 UVT dentro del mismo año en que se adquirieron.
La DIAN consideró su tesis y consideró que las normas del Decreto 3019 de 1989 compiladas en el Decreto Único en materia Tributaria estarán o no vigentes desde que estas sean compatibles con las nuevas normas de depreciación traídas por la Ley 1819 de 2016.
Para el caso de la norma mencionada la DIAN consideró que no había operado el decaimiento en tanto era una norma compatible con el régimen actual de depreciaciones por lo cual es una norma que conserva su vigencia.
3. Los servicios de procesamiento, balanceador de cargas, seguridad, e instalación, prestados con ocasión y en relación con los servicios de hostings o computación en la nube, no están excluidos del IVA. (Concepto 34096 de 2017)
Para la DIAN, los servicios de procesamiento, balanceador de cargas, seguridad, e instalación, prestados con ocasión y en relación con los servicios de hostings o computación en la nube, no están excluidos de IVA al no encontrarse listados en el numeral 24 del artículo 476 del Estatuto Tributario, por lo que debe predicarse de estos que no están cobijados por la exclusión establecida en la norma debido a que no reúnen las características, ni son modelos de servicio propiamente dichos que permitan señalar que cumplen con la esencia misma del servicio hosting o almacenamiento en la nube.
4. Según la DAF, los Fondos de Capital Privado no son sujetos pasivos de ICA, pero sí lo son quienes realicen las inversiones en los FCP, así como los gestores profesionales, así lo expresó en el Concepto No. 41198 de 2017.
Al ser los FCP vehículos de inversión, a través de los cuales los inversionistas realizan su actividad económica, la DAF no considera que sean sujetos pasivos de ICA. Caso contrario de quienes realizan las inversiones y la sociedad administradora del FCP o gestor profesional según el caso.
Estos últimos, para la DAF, sí son sujetos pasivos de ICA. Para el caso de los inversionistas la base gravable estará constituida por la totalidad de los ingresos que obtengan en su calidad de inversionistas del FCP, registrados de acuerdo a las normas tributarias y contables que apliquen al caso; para los administradores de fondo o los gestores profesionales, la base gravable la constituirán los ingresos totales que perciban por sus servicios.
5. La tarifa de retención del impuesto de renta y complementarios para los administradores de propiedad horizontales es del 4%.
Así lo ha precisado la DIAN en el oficio 20502 de 2017, donde esclarece que las labores que realiza un administrador de una propiedad horizontal se ajustan a la prestación de un servicio.
Esta conclusión la sustenta en los establecido por el artículo 51 de la ley 675 de 2001, que sumado a lo establecido por el artículo 1.2.4.4.14 del decreto 1625 de 2016, permiten concluir a la DIAN que “por encuadrarse dentro de la categoría de servicios las funciones desarrolladas por un administrador de propiedad horizontal, la tarifa de retención aplicable en lo relativo al Impuesto sobre la Renta y Complementarios, será del 4% sobre el respectivo pago o abono en cuenta.”.
6. Solo quienes hayan sido calificados como grandes contribuyentes a 31 de diciembre de 2016 deberán presentar su declaración de renta en los términos previstos en el artículo 6 del Decreto 2105 de 2016..
Así lo ha señalado la DIAN a través del oficio 0227 de 2018, donde citando el artículo 6 del decreto 2105 de 2016 y analizando su contenido atendiendo al tenor literal de la norma, concluye que aquellos contribuyentes que para 2016 no habían sido declarados Grandes Contribuyentes, pero que sí fueron incluidos como grandes contribuyentes por los años 2017 y 2018 deberán presentar y pagar sus declaraciones correspondientes al impuesto de renta y complementarios por el año 2016 en los plazos prescritos por decreto 2105 de 2016.
Adicionalmente señala que las demás personas jurídicas, sociedades y asimiladas, los contribuyentes del régimen tributario especial, que no tengan el calificativo de gran contribuyente a 31 de diciembre de 2016, debe cumplir con sus obligaciones tributarias del impuesto de renta en los términos del artículo 7 del decreto 2105 de 2016.
7. La reducción de las sanciones prevista en el artículo 640 del E.T. por lesividad y gradualidad son concurrentes con las reducciones particulares de cada sanción.
Así lo dijo la DIAN en el concepto 23206, de agosto 28 de 2017, donde indica que la reducción de la sanción contenida en el artículo 640 del Estatuto Tributario, así como aquellas procedentes de acuerdo con el procedimiento administrativo por efectos de la aceptación, son compatibles entre sí y, en ese sentido, son concurrentes.
8. El arrendamiento de bienes inmuebles propios, de una persona natural o de una persona jurídica que no tenga naturaleza mercantil, no estará gravado con el impuesto de industria y comercio.
La DAF expone en el concepto 042544 del 2017 que el arrendamiento de bienes inmuebles solo constituye actividad gravada cuando se hace para subarrendarlos, por un lado. En segundo lugar aclara, en consonancia con lo anterior, que el arrendamiento de bienes propios no constituye en sí mismo una actividad gravada con ICA, y que el desarrollo de esta misma actividad sobre inmuebles de una persona natural o jurídica que no tenga naturaleza mercantil tampoco será una actividad gravada; caso contrario si nos enfrentamos al caso de un arrendamiento de bienes inmuebles propiedad de una sociedad mercantil, donde al ser esta una actividad mercantil que se encuentre dentro de su objeto social, si será una actividad gravada con ICA.
9. Para la Administración Tributaria las personas naturales que van a comprar vivienda y entregan como parte del pago su vivienda actual (compensación) no les es aplicable la exención del artículo 311-1 del Estatuto Tributario respecto de la utilidad en venta de vivienda.
El artículo 311-1 del E.T. prevé que estarán exentas las primeras 7.500 UVT de la utilidad generada en la venta de la casa o apartamento de habitación de las personas naturales, siempre que la totalidad de los dineros recibidos de la venta sean depositados en las cuentas de ahorro AFC.
Habiéndole sido consultado a la DIAN si dicha exención aplicaba también para los casos en los cuales el contribuyente entregaba su vivienda como parte de pago para una nueva vivienda, esta contestó en oficio con número de radicado 100078135 que toda vez que las normas que conceden exoneraciones o exclusiones son de interpretación restrictiva, no se debe extender a casos distintos a los previstos en la norma, en tal sentido, cuando se da una vivienda en parte de pago por una vivienda nueva no estamos frente a un caso de venta sino a un caso de permuta o compensación y como este no está contemplado en la norma no procede la exención para dichos casos.
10. La DIAN profiere concepto general sobre el tratamiento tributario de los contratos de cuentas en participación (Concepto No. 8537 de 2018)
A continuación se resumirá y analizará el concepto general emitido por la DIAN el 9 de abril de 2018 acerca del tratamiento tributario de los contratos de cuentas en participación:
10.1. Modificación introducida por la Ley 1819 de 2016
Antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 18 del ET, no existía en dicho Estatuto una regulación expresa de los contratos de cuentas en participación.
A partir del artículo 18 del ET se desprende que los partícipes en un contrato de cuentas en participación deben declarar de manera independiente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones. Para ello, el partícipe gestor debe emitir una certificación informando al partícipe oculto los diferentes conceptos a efectos de su registro y declaración.
Es decir que, de conformidad con el cambio legislativo, no basta con que el partícipe oculto registre y declare como ingreso la utilidad neta (como se hacía anteriormente), sino que se deben declarar de manera independiente los ingresos que se generen con ocasión al contrato de cuentas en participación, así como los costos y deducciones que sean procedentes de acuerdo al artículo 107 del ET y demás normas pertinentes.
Adicionalmente, señala expresamente la DIAN que los partícipes deben también deben registrar los activos que posean y los pasivos que contraigan en virtud del contrato de cuentas en participación, de acuerdo con su porcentaje de participación, con independencia de quien sea el propietario del bien o el obligado en el pasivo. De tal manera, cada uno de los partícipes podrá aplicar la misma proporcionalidad a la hora de registrar y declarar, por ejemplo, la deducción por depreciación.
Sobre este punto la DIAN advierte que lo anterior es bajo el entendido que el activo y pasivo corresponde al contrato de cuentas en participación y no a un partícipe en particular, dinámica que se replica para los demás conceptos (ingresos, costos y deducciones).
10.2. Tratamiento tributario no “desnaturaliza” el contrato de cuentas en participación
La razón por la cual la DIAN considera que el nuevo tratamiento de reflejar “línea a línea” cada uno de los conceptos no es contrario a la naturaleza jurídica del contrato de cuentas en participación, es que la forma de reparto –ya sea ingresos brutos o utilidades netas– no es un elemento esencial del mismo e incluso puede ser modificado en virtud de la autonomía de las partes (artículo 508 del Código de Comercio).
Así las cosas, sostiene la DIAN que el artículo 18 del ET lo que hace es modificar el registro y control de la relación entre partícipe gestor y partícipe oculto, pero en nada afecta la relación que se da entre el partícipe gestor y los terceros, la cual sí constituye un elemento esencial a esta figura contractual (el partícipe gestor –y no el partícipe oculto– es el único que se reputa ante terceros como dueño y responsable del negocio).
10.3. No traslado de la retención en la fuente por parte del partícipe gestor al oculto
La DIAN sostiene que el partícipe gestor será el titular de la retención en la fuente que le sea practicada en desarrollo del contrato de cuentas en participación, y por ende, será quien pueda reflejar tales retenciones en su declaración de renta.
La Administración se fundamenta en que no existe una disposición que prevea el traslado de retenciones por parte del partícipe gestor al oculto, como sí ocurre en el caso del contrato mandato.
Indica la DIAN que tampoco existe una norma que prevea la revelación a terceros por parte del partícipe gestor de las condiciones tributarias del partícipe oculto a fines de que los terceros practiquen la retención según sus calidades y en función en su participación en el contrato, como sí ocurre en el caso de los consorcios o uniones temporales.
Nosotros consideramos que la dificultad que esto podría suponer para ciertas relaciones contractuales bajo las cuentas en participación es que potencialmente el partícipe gestor arroje un saldo a favor, teniendo en cuenta que sería titular de la totalidad de las retenciones, pero solo de la porción de los ingresos que le corresponda según su porcentaje. Entre menor sea el porcentaje de participación del partícipe gestor, en mayor medida se agravaría esta situación. Y desde la otra esfera, el partícipe oculto se quedaría desprovisto de retenciones a las cuales imputar al pago de su impuesto de renta, aun cuando igualmente la caja del negocio se ha visto afectada por una retención en la fuente practicada por un tercero al partícipe gestor. En consecuencia, sugerimos la revisión detallada de los contratos de cuentas en participación para prever esa situación y buscar opciones para su manejo.
Por último, teniendo en cuenta que como no se afectó esa relación del partícipe gestor de cara a terceros, concluye la DIAN que seguirá siendo éste partícipe el obligado a la declaración, pago y certificación de la retención en la fuente.
10.4. No traslado de los impuestos descontables por parte del partícipe gestor al oculto
Bajo las mismas consideraciones para el no traslado de la retención en la fuente, la DIAN llega a la misma conclusión en relación con los impuestos descontables.
En nuestro sentir, lo anterior no genera una situación problemática, puesto que la DIAN ha señalado que el partícipe gestor -y no el oculto- será el responsable de IVA, y en consecuencia, será quien facture, recaude, declare, tome los impuestos descontables y pague el impuesto correspondiente.
Se anticipa la DIAN a señalar que este manejo naturalmente generará una diferencia entre los ingresos para efectos de renta e IVA, que halla su justificación precisamente en la suscripción del contrato de cuentas en participación.
10.5. El partícipe gestor no podrá llevar como deducción la utilidad pagada al partícipe oculto y tampoco el partícipe gestor deberá practicar retención en la fuente al partícipe oculto
Dentro de las conclusiones a las que llega la DIAN en el Concepto Unificado, es que el partícipe gestor no podrá llevarse al gasto la utilidad pagada al partícipe oculto. Nosotros consideramos que esto es una consecuencia lógica del nuevo tratamiento de los contratos de cuentas en participación, dado a que ahora existe una distribución proporcional de los conceptos para fines fiscales.
Asimismo, concluye la DIAN que el partícipe gestor no deberá practicar la retención en la fuente al partícipe oculto (que se solía practicar sobre la utilidad repartida a la tarifa del 2,5% por “otros conceptos”). Celebramos que se haya reconsiderado la retención en la fuente al partícipe oculto, pues con ello se elimina el fenómeno de “doble imposición económica” que se producía sobre la utilidad repartida.
Justifica la DIAN todo lo anterior teniendo en cuenta que: “el partícipe gestor no trasladará al partícipe oculto una utilidad neta sino un valor bruto que deberá ser afectado con los costos, gastos y deducciones que resulten deducciones”.
C) DOCTRINA SOCIETARIA
1. En Oficio No. 220-031119 del 26 de febrero de 2018, la Superintendencia de Sociedades abarca varios puntos sobre la liquidación privada de una sucursal de una sociedad extranjera y la necesidad de la misma para clausurar el establecimiento de comercio que corresponde a la misma.
Para la entidad las sucursales de sociedades extranjeras no son sociedades con personería jurídica independiente de la sociedad extranjera, tal y como se desprende del artículo 485 del Código de Comercio y por ahí surge la imposibilidad de disolverse, así tengan residencia en el país.
Así las cosas, la finalización de sus negocios en el país se circunscribe a la liquidación de los negocios en el territorio nacional mediante la venta de los bienes afectos a la actividad realizada en el país por la sociedad extranjera. Esa liquidación deberá seguir las disposiciones que rigen para las sociedades por acciones colombianas, y debe acudirse al procedimiento previsto en el artículo 225 y siguientes del Código de Comercio.
Con base en lo anterior estimó la entidad sobre el caso donde el liquidador sea extranjero, donde es posible que lo sea siempre que el objeto de la sociedad no consista en un servicio público o una actividad de interés nacional, teniendo claro que se podrá contar con un suplente expresamente designado en la resolución o acto de la sociedad extranjera que adopte la decisión de liquidación de la sucursal; teniendo siempre presente que como alternativa a la liquidación para clausurar un establecimiento de comercio existe la venta del mismo a una sociedad extranjera o nacional.
2. La Superintendencia de Sociedades se pronuncia sobre la forma de subsanar la omisión en la individualización de un inmueble en una escisión.
A través del Oficio No. 220-022391 del 14 de febrero de 2018 la Entidad estimó que a los procesos de escisión no les es aplicable el artículo 178 del Código de Comercio, el cual en su inciso 2º estima que es posible extender una escritura adicional para que mediante su registro opere la tradición completa del inmueble para la fusión de sociedades.
Ello en la medida que la Ley 222 de 1995 regula integralmente lo relacionado con la transferencia de bienes en caso de la escisión de una sociedad, estableciendo que en la escritura contentiva de la reforma estatutaria de escisión se indicarán “las modificaciones del derecho de dominio sobre inmuebles y demás bienes sujetos a registro”, e incluso, la forma de repartir los activos no asignados en el acuerdo respectivo.
No obstante, sería posible corregir la escritura pública de escisión adicionando los bienes inmuebles a través de las notas de referencia respectivas siempre y cuando no se pretenda cambiar alguno de los elementos esenciales del negocio jurídico, ni en su caso se hubiera inscrito en la cámara de comercio la escritura.
3. Las sociedades civiles y las funciones de inspección, vigilancia y control a cargo de la Superintendencia de Sociedades.
La entidad en Oficio No. 220-019985 del 12 de febrero de 2018 reiteró que se mantiene la diferenciación entre sociedades civiles y sociedades comerciales, con fundamento en el criterio objetivo de la definición de comerciante y del acto de comercio, prevista en los artículos 10 y 20 del Código de Comercio.
Por ello, las sociedades civiles no son destinatarias de las atribuciones de inspección, vigilancia y control que la Superintendencia de Sociedades ejerce, pues las sociedades que se dediquen a realizar actos o empresas mercantiles o las que contemplen actividades mixtas, seguirán considerándose compañías comerciales; las otras serán de naturaleza civil (que no contemplen en su objeto actos mercantiles).
D) DOCTRINA CAMBIARIA
1. Las cuentas del mercado libre o aquellas que se registren en el Banco de la República bajo el mecanismo de compensación no deben registrarse como inversión financiera y en activos radicados en el exterior.
De acuerdo con el art. 36 de la Resolución 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, los saldos en cuentas de ahorro pensional, que reconozcan sus rendimientos financieros, los CDTS, inmuebles y vehículos corresponden a la compra de activos radicados en el exterior, son susceptibles de registrarse ante el Banco de la República como inversión financiera o en activos en el exterior.
Las cuentas cambiarias que los residentes colombianos tienen en el exterior son un mecanismo de tenencia de divisas que no constituyen inversiones financieras para efectos cambiarios; en esa medida, las cuentas del mercado libre, o aquellas que se registren en el Banco de la República bajo el mecanismo de compensación, no deben ser registradas como inversión financiera y en activos radicados en el exterior.
Frente a los derechos en fundaciones del exterior agrega la entidad que, a partir de la definición de inversión colombiana en el exterior del Decreto 119 de 2017, si la contribución se hace a favor de una fundación entendida como empresa con destino a formar parte del capital de la misma o de una cuenta equivalente para este tipo de entidades, se trataría de una inversión colombiana en el exterior; de lo contrario, se trataría de una inversión financiera y en activos en el exterior susceptibles de registro en el Banco de la República.
E) JURISPRUDENCIA
1. La Corte Constitucional, mediante sentencia C-010 de 2018, permite que los contribuyentes compensen el exceso de base mínima presunta en los periodos gravables 2013 y 2014 del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE).
La Corte declara condicionalmente exequible el artículo 22 de la Ley 1607 de 2012 referente a la determinación de la base gravable del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE).
Si bien la Corte declaró la exequibilidad de la norma, previó una condición para su aplicación en defensa de los principios de equidad, razonabilidad y proporcionalidad; la Sala consideró que los artículos 22 de la Ley 1607 de 2012 y 14 de la Ley 1739 de 2014, son constitucionales en el sentido de que los contribuyentes podrán compensar el exceso de base mínima presunta en los períodos gravables 2013 y 2014.
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